借：存放同业 1 500 000
贷：应收利息 1 500 000
（2）20×6年12月31日，因A公司经营出现异常，XYZ银行预计难以及时收到利息。其次，XYZ银行根据当前掌握的资料，对贷款合同现金流量重新作了估计。具体如下表所示：
贷款合同现金流量 金额单位：元
时间
未折现金额
折现系数
现值
20×7年12月31日
1 500 000
0。9091
1 363 650
20×8年12月31日
1 500 000
0。8264
1 239 600
20×9年12月31日
1 500 000
0。7513
1 126 950
2×10年12月31日
16 500 000
0。6830
11 269 500
小计
21 000 000
14 999 700 新预计的现金流量 金额单位；元
时间
未折现金额
折现系数
现值
20×7年12月31日
0
0。9091
0
20×8年12月31日
10 000 000
0。8264
8 264 000
20×9年12月31日
2 000 000
0。7513
1 502 600
2×10年12月31日
0
0。6830
0
小计
12 000 000
9 766 600 20×6年12月31日，确认贷款利息：
借：应收利息 1 500 000
贷：利息收入 1 500 000
20×6年12月31日，XYZ银行应确认的贷款减值损失
=未确认减值损失前的摊余成本…新预计未来现金流量现值
=（贷款本金＋应收未收利息）…新预计未来现金流量现值
=16 500 000…9 766 600=6 733 400（元）
相关的账务处理如下：
借：资产减值损失 6 733 400
贷：贷款损失准备 6 733 400
借：贷款——已减值 16 500 000
贷：贷款——本金 15 000 000
应收利息 1 500 000
（3）20×7年12月31日，XYZ银行预期原先的现金流量估计不会改变：
确认减值损失的回转=9 766 600×10％≈976 660（元），相关的账务处理如下：
借：贷款损失准备 976 660
贷：利息收入 976 660
据此，20×7年12月31日贷款的摊余成本=9 766 600＋976 660=10 743 260（元）
（4）20×8年12月31日，XYZ银行预期原先的现金流量估计不会改变，但20×8年当年实际收到的现金却为9 000 000元。
相关的账务处理如下：
借：贷款损失准备 1 074 326
贷：利息收入 1 074 326
借：存放同业 9 000 000
贷：贷款——已减值 9 000 000
借：资产减值损失 999 386
贷：贷款损失准备 999 386
注：20×8年12月31日计提贷款损失准备前，贷款的摊余成本=10743260＋1074326…9 000 000=2 817 586元。由于XYZ银行对20×9年及2×10年的现金流入预期不变，因此，应调整的贷款损失准备=2817586…1818200=999386元。相关计算如表3—6所示。
现值计算 金额单位：元
时 间
未折现金额
折现系数
现 值
20×9年12月31日
2 000 000
0。9091
1 818 200
2×10年12月31日
0
0。8264
0
小 计
2 000 000
1 818 200
（5）20×9年12月31日，XYZ银行预期原先的现金流量估计发生改变，预计2×10年将收回现金1 500 000元；当年实际收到的现金为1 000 000元。相关账务处理如下：
借：贷款损失准备 181 820
贷：利息收入 181 820
借：存放同业 1 000 000
贷：贷款——已减值 1 000 000
借：贷款损失准备 363 630
贷：资产减值损失 363 630
注：20×9年12月31日计提贷款损失准备前，贷款的摊余成本=1818200＋181820…1 000 000=1 000 020元。因此，应调整的贷款损失准备=1000020…1 363 650=…363 630元。其中1 363 650元系2×10年将收回现金1500000元按折现系数0。9091进行折现后的结果。
（6）2×10年12月31日，XYZ银行将贷款结算，实际收到现金2 000 000元。相关账务处理如下：
借：贷款损失准备 136 365
贷：利息收入 136 365
借：存放同业 2 000 000
贷款损失准备 4 999 985
贷：贷款——已减值 6 500 000
资产减值损失 499 985
（二）可供出售金融资产
1。可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，等于可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊余金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益。与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值的，也应当采用类似的方法确认减值损失。
2。对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。
3。可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。
【例23一15】20×5年1月1日 ，ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司公开发行的债券10000张，每张面值100元，票面利率3％，划分为可供出售金融资产。
20X5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。
20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20×6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。
20×7年，MNO公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月31日，该债券（即MNO公司发行的上述债券）的公允价值已上升至每张95元。
假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3％，且不考虑其他因素，则ABC公司有关的账务处理如下：
（1）20×5年1月1日购入债券
借：可供出售金融资产——成本 1 000 000
贷：银行存款 1 000 000
（2）20X5年12月31日确认利息、公允价值变动
借：应收利息 30 000
贷：投资收益 30 000
借：银行存款 30 000
贷：应收利息 30 000
债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。
（3）20X6年12月31日确认利息收入及减值损失
借：应收利息 30 000
贷：投资收益 30 000
借：银行存款 30 000
贷：应收利息 30 000
借：资产减值损失 200 000
贷：可供出售金融资产——公允价值变动200 000
由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。
（4）20X7年12月31日确认利息收入及减值损失回转
应确认的利息收入＝（期初摊余成本1000000一发生的减值损失2000 000） x 3％
＝24 000（元）
借：应收利息 30 000
贷：投资收益 24 000
可供出售金融资产——利息调整 6 000
借：银行存款 30 000
贷：应收利息 30 000
减值损失回转前，该债券的摊余成本＝1 000 000一200 000一6000＝794 000（元）
20X7年12月31日，该债券的公允价值＝950 000（元）
应回转的金额＝950 000一794 000＝l56 000（元）
借：可供出售金融资产——公允价值变动15600
贷：资产减值损失156000
第七节 新旧比较与衔接
一、新旧比较
金融工具确认和计量准则是在对2001年发布实施的《金融企业会计制度》等会计制度（以下简称原制度）进行修订的基础上完成的，新准则与原制度相比，主要差异变化如下：
（一）对金融资产和金融负债进行了重新分类
1。金融资产的分类
按原制度要求，金融资产应划分为以下几类：（1）货币资金；2）短期投资；3）应收票据；4）应收股利；5）应收利息；6）应收账款；7）其他应收款；8）长期股权投资；9）长期债权投资等。
按新准则要求，除长期股权投资准则所规范的股权投资等金融资产外，企业应在取得时将其划分为以下四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；2）持有至到期投资；3）贷款和应收款项；4）可供出售金融资产。
2。金融负债分类
按原制度要求，金融负债应划分为以下几类：（1）短期借款；（2）应付票据；（3）应付账款；（4）应付股利；（5）其他应付款；（6）长期借款；（7）应付债券；（8）长期应付款等。
按新准则要求，企业应在承担金融负债时，将其划分为两类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；（2）其他金融负债。
（二）金融工具引入了公允价值计量
原制度对股票债券等短期投资采用成本与市价孰低计量；新准则要求对衍生金融资产、金融负债，可供出售金融资产采用公允价值计量，对持有至到期投资、贷款和应收款项采用实际利率法摊余成本计量。
（三）衍生工具纳入表内核算
原制度仅要求将衍生金融工具进行表外披露；新准则要求将衍生工具纳入表内，采用公允价值计量。
（二）按照重新分类